Por Manassés Lopes
Durante décadas, as empresas brasileiras conviveram com uma tributação do consumo fragmentada entre PIS, Cofins, IPI, ICMS e ISS. Cada tributo possuía regras próprias de incidência, regimes de crédito distintos, obrigações acessórias específicas e uma jurisprudência construída quase sempre de forma isolada.
O resultado era conhecido por qualquer advogado que atuasse no direito empresarial. Operações economicamente semelhantes recebiam tratamentos tributários diferentes, créditos eram acumulados ou recusados, conflitos de competência se multiplicavam e parte relevante das decisões empresariais era tomada não por razões produtivas, mas para contornar distorções do sistema.
A reforma tributária substitui esse arranjo por um modelo de imposto sobre valor agregado dividido entre União, estados e municípios. A mudança reorganiza a incidência, o creditamento, a arrecadação, o contencioso e a própria forma como as empresas estruturam contratos, preços e cadeias de fornecimento.
Compreender a tributação do consumo deixou, portanto, de ser uma especialização restrita aos tributaristas. Tornou-se conhecimento necessário para qualquer advogado que assessora empresas.
Dois tributos com regras comuns e um imposto seletivo
O novo sistema está estruturado sobre três tributos.
A Contribuição sobre Bens e Serviços, CBS, pertence à União e substitui o PIS e a Cofins. O Imposto sobre Bens e Serviços, IBS, é de competência compartilhada entre estados, Distrito Federal e municípios e substituirá gradualmente o ICMS e o ISS. A terceira figura é o Imposto Seletivo, de competência federal, voltado à tributação de bens e serviços prejudiciais à saúde ou ao meio ambiente.
O IBS e a CBS formam o chamado IVA dual. São tributos distintos, com titulares e administrações diferentes, mas construídos sobre uma disciplina material amplamente comum. Incidem sobre operações com bens materiais e imateriais, direitos e serviços e compartilham regras de incidência, base de cálculo, não cumulatividade e creditamento.
A escolha por dois tributos, em vez de um IVA nacional único, decorre da estrutura federativa brasileira. A União preserva sua competência por meio da CBS, enquanto estados e municípios participam do IBS. A solução permitiu aprovar a reforma sem eliminar a autonomia dos entes, mas conservou uma divisão institucional que terá reflexos na fiscalização e no contencioso.
O IPI merece uma ressalva. Embora integre o conjunto de tributos progressivamente substituídos pelo novo modelo, ele não será simplesmente extinto em 2027. Suas alíquotas serão reduzidas a zero, exceto para produtos que também sejam industrializados na Zona Franca de Manaus, em razão da preservação do tratamento constitucional conferido à região.
Tributação no destino
Uma das mudanças mais importantes está no local para o qual a receita tributária será destinada.
No modelo anterior, parte relevante da tributação estava vinculada à origem da operação, especialmente no ICMS. Essa característica estimulava estados a conceder incentivos fiscais para atrair indústrias, centros de distribuição e estabelecimentos empresariais.
O IBS e a CBS seguem a lógica do destino. A arrecadação deve pertencer ao local em que ocorre o consumo, e não ao ente em que o bem foi produzido ou de onde saiu a mercadoria.
Essa mudança reduz a utilidade do planejamento baseado exclusivamente na localização formal das operações. A instalação de um centro de distribuição em determinado estado deixa de produzir, por si só, a mesma vantagem fiscal construída sob a lógica da guerra fiscal.
Para os advogados, a análise territorial muda de função. Será necessário identificar corretamente o local da operação e do consumo, especialmente em contratos envolvendo serviços digitais, cessão de direitos, operações interestaduais, fornecimentos continuados e negócios com múltiplos destinatários.
A discussão sobre destino provavelmente será uma das principais fontes de controvérsia do novo sistema.
Não cumulatividade ampla, mas não automática
O novo modelo adota uma não cumulatividade mais ampla do que a existente no sistema anterior.
Em regra, o contribuinte poderá apropriar créditos de IBS e CBS relativos às aquisições de bens e serviços utilizados em sua atividade econômica. O sistema busca eliminar o efeito cascata e fazer com que cada empresa suporte tributação apenas sobre o valor que acrescenta à cadeia.
Isso não significa, contudo, que todo gasto empresarial produzirá crédito automaticamente.
A Lei Complementar n. 214/2025 estabelece vedações, requisitos documentais e tratamentos próprios para determinadas operações. Aquisições destinadas ao uso ou consumo pessoal, por exemplo, não geram créditos, salvo hipóteses expressamente previstas.
Além disso, a apropriação exige documento fiscal eletrônico idôneo e deve ser feita separadamente para cada tributo. Créditos de IBS não podem ser compensados com débitos de CBS, nem créditos de CBS podem ser utilizados para quitar IBS.
O sistema é mais amplo, mas continua condicionado. A diferença está em que as restrições devem ser tratadas como exceções legais, e não como resultado de uma lógica de crédito físico ou de listas restritivas construídas pela administração tributária.
O crédito passa a depender também do pagamento
Outro ponto relevante está no momento em que o crédito pode ser apropriado.
No sistema anterior, a emissão do documento fiscal ocupava posição central na constituição do crédito. No novo regime, a lógica está vinculada à extinção do débito tributário correspondente à operação anterior.
Em termos práticos, não basta que o fornecedor emita a nota. É necessário que o IBS e a CBS incidentes na operação sejam efetivamente extintos por uma das formas previstas na legislação, como recolhimento, compensação ou segregação do tributo no pagamento.
A mudança procura reduzir fraudes baseadas em documentos fiscais emitidos sem o correspondente recolhimento. Ao mesmo tempo, cria uma relação mais estreita entre a posição creditória do adquirente e o fluxo financeiro da operação.
Para as empresas, isso exigirá integração entre os setores fiscal, financeiro, contábil e jurídico. O controle de créditos não poderá ser realizado apenas pela conferência das notas fiscais recebidas. Será necessário acompanhar pagamentos, retenções, segregações e a efetiva extinção das obrigações.
Para o advogado, o tema repercute na redação dos contratos. Cláusulas sobre regularidade fiscal, emissão documental, responsabilidade por perda de créditos, retenção de pagamentos e indenização por falhas do fornecedor tendem a ganhar relevância.
Tributação por fora e maior transparência
O IBS e a CBS serão calculados por fora, sem que seus próprios valores integrem a base de cálculo.
A lógica difere da adotada em parte do sistema atual, especialmente no ICMS, cujo valor é incorporado à própria base de incidência. No novo modelo, o preço da operação e o tributo correspondente tendem a aparecer de forma mais clara e separada.
Essa transparência facilita a identificação do peso nominal da tributação, mas não resolve, sozinha, a discussão sobre carga efetiva.
Uma empresa pode estar submetida a uma alíquota nominal elevada e, ainda assim, suportar carga efetiva reduzida em razão dos créditos apropriados. Outra pode ter alíquota favorecida, mas acumular resíduos tributários por possuir poucos créditos ou realizar operações desoneradas.
Por isso, comparar apenas alíquotas será insuficiente. A análise deverá considerar a estrutura de custos, a posição da empresa na cadeia, o perfil dos fornecedores e a capacidade de recuperação de créditos.
A alíquota de referência ainda não está definida
A alíquota conjunta de IBS e CBS costuma ser apresentada em torno de 26,5%, com estimativas de aproximadamente 8,8% para a CBS e 17,7% para o IBS.
Esses percentuais não são definitivos. O valor de 26,5% foi utilizado como referência nos estudos e mecanismos de controle da reforma, mas as alíquotas efetivas dependerão dos cálculos de neutralidade arrecadatória, das reduções concedidas a determinados setores e das decisões tomadas pelos entes competentes.
A Lei Complementar n. 214/2025 prevê mecanismos de avaliação e revisão caso a soma estimada das alíquotas de referência ultrapasse o parâmetro estabelecido. Isso não significa, porém, que exista desde já uma alíquota nacional única e definitivamente fixada.
Também é preciso distinguir a alíquota nominal de carga tributária efetiva. Em um sistema não cumulativo, o custo final dependerá da diferença entre os débitos incidentes nas saídas e os créditos apropriados nas entradas.
Setores intensivos em mão de obra e com poucos insumos tributados podem suportar impacto proporcionalmente maior. Empresas com cadeias longas e grande volume de aquisições creditáveis podem apresentar situação diferente, ainda que submetidas à mesma alíquota nominal.
Cesta básica e cashback
A reforma procura enfrentar a regressividade da tributação sobre o consumo por dois caminhos.
O primeiro é a aplicação de alíquota zero aos produtos incluídos na Cesta Básica Nacional de Alimentos. A definição dos itens não fica entregue à escolha isolada de cada estado, mas decorre da legislação nacional.
O segundo é a devolução personalizada de parte do IBS e da CBS, conhecida como cashback. O mecanismo é destinado principalmente a famílias de baixa renda inscritas no Cadastro Único e depende da identificação do consumidor nas operações.
Em vez de reduzir indistintamente o imposto para todos os compradores, inclusive os de maior renda, o cashback procura devolver parcela da tributação diretamente às famílias alcançadas pela política pública.
A Lei Complementar n. 214/2025 prevê percentuais diferenciados e tratamento mais favorável para despesas essenciais, como fornecimento de energia elétrica, água, esgoto e gás. Estados e municípios também poderão estabelecer percentuais de devolução superiores aos mínimos legais em relação à sua parcela do IBS.
A efetividade do mecanismo dependerá da qualidade dos cadastros, da identificação do consumidor, da integração dos sistemas e da regularidade das informações fiscais.
Split payment e o impacto sobre o caixa
O split payment é uma das principais inovações operacionais do novo sistema.
Nesse mecanismo, a instituição responsável pela liquidação financeira separa o valor correspondente ao IBS e à CBS e o encaminha diretamente à administração tributária. O fornecedor recebe apenas o valor líquido da operação.
A medida reduz o risco de que a empresa cobre o tributo do cliente, mas deixe de recolhê-lo aos cofres públicos. Também permite que o pagamento do imposto e a liberação do crédito ocorram de forma coordenada.
Para a administração tributária, o mecanismo representa maior segurança arrecadatória. Para as empresas, significa uma mudança relevante na disponibilidade financeira.
No modelo anterior, o valor do tributo podia permanecer temporariamente no caixa até a data do vencimento da obrigação. Com a segregação, essa disponibilidade deixa de existir em parte das operações.
O efeito será especialmente sensível para empresas com margens estreitas, prazos longos de recebimento e necessidade elevada de capital de giro. A reforma, nesse ponto, não é apenas tributária. Ela altera a gestão financeira da atividade.
A implementação do split payment será gradual, conforme cronograma e critérios técnicos definidos pelas administrações do IBS e da CBS. A própria lei exige que o sistema seja implantado de maneira coordenada, observada a viabilidade operacional das diferentes formas de pagamento.
Um sistema materialmente integrado e institucionalmente dividido
Embora IBS e CBS compartilhem grande parte das regras materiais, sua administração não foi integralmente unificada.
A CBS continuará sob a competência da Receita Federal e será julgada na estrutura administrativa federal. O IBS será administrado pelo Comitê Gestor do IBS, com organização própria de fiscalização, cobrança e julgamento administrativo.
A Lei Complementar n. 227/2026 instituiu definitivamente o Comitê Gestor, disciplinou a administração e o contencioso do IBS e estabeleceu regras para a distribuição da arrecadação entre estados e municípios.
Há mecanismos de integração e harmonização, mas permanecem duas estruturas administrativas.
Isso cria um risco evidente. Uma mesma operação pode ser analisada sob normas materiais semelhantes e, ainda assim, receber interpretações administrativas diferentes em relação ao IBS e à CBS.
Nesse sentido, divergências podem surgir na definição do local da operação, no reconhecimento de créditos, na classificação de regimes diferenciados e na interpretação de conceitos comuns.
A promessa de simplicidade do IVA dual dependerá, em larga medida, da capacidade de Receita Federal, Comitê Gestor e órgãos de julgamento manterem entendimentos coordenados.
Para a advocacia, abre-se um novo campo de atuação. O profissional precisará acompanhar simultaneamente atos federais, regulamentos do Comitê Gestor, soluções de consulta, precedentes administrativos e decisões judiciais relacionadas a tributos estruturalmente semelhantes, mas institucionalmente separados.
A transição já começou
A implementação do novo sistema ocorre de forma gradual.
Em 2026, IBS e CBS estão submetidos às alíquotas de teste de 0,1% e 0,9%, respectivamente. Os valores são compensáveis com PIS e Cofins, e a legislação dispensa o recolhimento para os contribuintes que cumprirem corretamente as obrigações acessórias previstas para o período.
Em 2027, PIS e Cofins serão extintos e a CBS passará a ser efetivamente cobrada. O Imposto Seletivo também entrará em vigor, e as alíquotas do IPI serão reduzidas a zero, ressalvada a proteção conferida à Zona Franca de Manaus.
Em 2027 e 2028, o IBS permanecerá com alíquota reduzida de 0,1%. A substituição efetiva do ICMS e do ISS começa em 2029.
Entre 2029 e 2032, a participação do IBS aumentará gradualmente, enquanto as alíquotas de ICMS e ISS serão reduzidas. Em 2033, o novo modelo entrará integralmente em vigor e os dois tributos antigos serão extintos.
Durante esse período, as empresas precisarão operar com os dois sistemas. Será necessário apurar tributos antigos e novos, adaptar documentos fiscais, revisar contratos e controlar créditos submetidos a regras diferentes.
A transição não deve ser tratada como simples questão de tecnologia ou conformidade. As decisões tomadas nesse período afetarão preços, investimentos, fornecedores, localização de operações e disponibilidade de caixa.
O novo contencioso começa antes de 2033
Seria equivocado imaginar que o contencioso surgirá apenas quando o novo sistema estiver plenamente implantado.
As primeiras controvérsias já podem aparecer na fase de testes, especialmente em relação às obrigações acessórias, à classificação das operações, ao preenchimento dos documentos fiscais e à adaptação dos sistemas empresariais.
A partir da cobrança efetiva, o debate deverá se concentrar na apropriação de créditos, na aplicação dos regimes específicos, na definição do destino, na responsabilidade das plataformas digitais e na operacionalização do split payment.
Também haverá discussões sobre ressarcimento de saldos aos credores. Em atividades exportadoras ou submetidas a alíquota zero, a empresa pode acumular créditos de forma estrutural. A efetividade da não cumulatividade dependerá não apenas do reconhecimento formal desses créditos, mas de sua recuperação em prazo economicamente razoável.
O novo sistema promete reduzir parte do contencioso produzido pelo ICMS, pelo ISS, pelo PIS e pela Cofins. Ao mesmo tempo, criará questões próprias que ainda não possuem doutrina consolidada nem jurisprudência estável.
Quem acompanha a implementação desde o início terá condições de participar da formulação das primeiras teses.
A pós-graduação em Direito Tributário do IDP
Dominar a tributação do consumo exige compreender a incidência do IBS e da CBS, a sistemática de créditos, a tributação no destino, o split payment, os regimes diferenciados, o contencioso dual e uma transição que somente será concluída em 2033.
A leitura isolada da legislação não é suficiente para organizar todas essas dimensões.
A pós-graduação em Direito Tributário do IDP foi estruturada para profissionais que precisam interpretar e aplicar o novo sistema com segurança. O programa aborda os fundamentos constitucionais da tributação, a repartição de competências, os tributos em espécie, a tributação sobre o consumo, o processo administrativo fiscal, a execução fiscal e a jurisprudência aplicada a problemas concretos.
O corpo docente reúne profissionais com experiência acadêmica e institucional. Entre eles estão Weder de Oliveira, doutor em Direito e ministro do Tribunal de Contas da União, Miquerlam Cavalcante, doutorando em Direito, procurador da Fazenda Nacional e assessor de ministro do Supremo Tribunal Federal, e Clara Gomes Moreira, pós-doutora em Direito, advogada e professora.
As aulas são integralmente online e ao vivo.
Para o advogado privado, compreender o IVA dual será indispensável para revisar contratos, reorganizar cadeias empresariais, projetar fluxos de caixa e atuar no novo contencioso tributário.
Para advogados públicos, procuradores e servidores, o desafio será administrar e defender um sistema fundado em novas competências, instrumentos de arrecadação e estruturas decisórias.
A reforma tributária já está em curso. A jurisprudência que orientará a tributação do consumo nas próximas décadas ainda está sendo construída. Quem se especializar durante essa fase terá condições de participar dessa construção, em vez de apenas conhecer seu resultado depois de consolidado.
